時間：2023-03-01 16:33:24
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農村經濟問題和財務管理問題是當前農村經濟發展過程中面臨的主要問題，農村財務工作人員由于對財務方面的知識缺乏，因此經常會出現農村賬務管理混亂的情況，農村經濟在審計工作開展時，一定要對賬目情況進行認真審查和檢驗，對被審計的農村財務執行情況需要進行科學管理和監督，這樣可以避免剛審核又出現錯亂的情況，可以使得農村經濟管理制度更加科學和完善，使得農村社會發展狀況更加穩定，不斷提升和促進農村經濟的可持續發展。因此在農村經濟發展過程中，必須要以事實為依據，以法律為準則，對農村審計工作不斷加以規范處理，使得農村財務信息公開化，增大廣大人民群眾以及相關工作人員的民主意識，促進我國農村經濟的穩定發展。
2目前農村經濟審計存在的問題
本身農村經濟審計工作就相當繁瑣，需要專業人士完成，同時也需要工作人員認真負責，通過這么多年的努力和國家的正確引導，我國在農村經濟審計方面已經有所突破，但是還存在一定的問題，目前農村經濟審計存在的主要問題有：一是審計規章不完善，調查取證難；二是審計人員專業性有待提升；三是農村審計缺乏必要的經費保障；四是單據管理和做賬不夠規范；五是審計執行不得力。
2.1審計規章不完善，調查取證難
盡管當前我國已經頒布了具體的法令制度，但是由于農村經濟審計工作開展缺乏專門的規章制度，因此在農村審計工作開展過程中經常會由于制度缺乏而造成取證難度增大，在審計工作開展時很多比較舊的歷史賬目沒有辦法進行科學正確的取證操作，再加上相關工作人員出于自身利益的考慮，對于可以提供的資料也是能夠避免就不提供，很多相關的審計工作也是能夠避免就盡量避免，這就使得農村審計工作缺乏了實際性，不具有實際開展意義。
2.2審計人員專業性有待提升
當前我國農村地區的專業高科技人才較少，很多審計工作人員的專業素質不高，沒有經過專門的培訓考核，因此在審計工作開展時由于缺乏對審計相關知識的正確認識，從而使得審計工作開展不完善，審計執行力度明顯降低。從實際情況來看，村級財務審計工作點多且面廣，這也對審計工作者提出了一定要求，審計人員不僅僅要有過硬的財務和審計知識，也要熟悉和審計相關的法律法規，同時還要具備一定的耐心和職業素養，對自己的工作負責。另外由于村級財務審計工作比較繁重，工作點又比較多，所以也需要審計工作者具備一定的協調和溝通能力，所以這樣的綜合性人才在實際開展審計工作的過程當中也不是很多，也給審計工作帶來了一定阻礙。
2.3農村審計缺乏必要的經費保障
審計工作開展必須要有經費給予支持，如果經費缺乏，審計工作就難以順利開展，審計工作人員不能正常開展工作，會嚴重影響審計工作效率。農村經營管理部門在開展審計執法或業務培訓時常常感到有心無力，在很大程度上影響了農村審計工作的正常開展。部分地區由于縣鎮地方財政困難，在審計經費投入方面也不是很多，給在實際開展工作審計的人員帶來了一定的困難。另外，農村審計工作開展環境一般都比較簡陋，也是影響農村審計工作開展的因素之一。
2.4單據管理和做賬不夠規范
支出單據不規范，有的單據多為手制收條、收據，在一定程度上會導致收入不上賬的情況發生，審計工作對此類違紀現象的核查難度較大。再者，做賬不規范也影響了農村經濟收支的客觀具體反映，同時也加大了審計工作的難度，尤其是對專項資金的審計。
2.5審計執行不得力
（一）缺乏獨立的公路內部審計機構在實際的公路經濟建設過程中，由于一些領導干部沒有認識到內部審計工作的重要性，認為內部審計工作可有可無，設置內部審計部門也只是為了應付檢查，在實際工作中沒有具體的工作目標，甚至將內部審計工作與紀檢監察同等對待，對于內部審計機構的職能與作用沒有正確的認識，導致內部審計工作缺乏獨立性，很多公立部門沒有設置獨立的內部審計機構，將內部審計機構放在監察部門、財務部門等的現象普遍，這直接導致內部審計中存在客觀性、獨立性不強的問題，甚至在一些公路部門中還沒有設置內部審計結構，這會使得公路內部審計工作難以高效開展，其相關職責與作用也難以得到良好體現。
（二）內部審計人員的綜合素質不高大多數公路部門的內部審計人員都是從單位內部調派的，并且在開展實際工作的過程中，內部審計機構收到本單位的直接領導，這與部門中注冊會計師的獨立審計權有著巨大的差別，本單位直接對內部審計機構領導，在人員的配備及使用上，存在人手少、任務重的問題，并且，在實際工作開展的過程中，人員的變動嚴重，這使得內部審計機構的人員結構存在較大的波動性，并且內部審計機構中的工作人員大多是從財務部門或者是其他部門調派而來，專業性不強，由于不具備專業的審計知識與審計技巧，對于現代審計技術與相關審計方法沒有一個全面的了解，這會直接導致在實際工作中，內部審計質量不高的問題。
（三）公路內部審計的內容與審計范圍比較單一目前的公路內部審計工作還主要停留于財務收支及相關的經濟活動的審計工作中，內部審計工作人員在開展審計工作的過程中，將主要精力放在會計信息的合法性與真實性的監督與查證上，對于其所審計的工程項目的有效性與合理性往往沒有開展深入的分析，如其在物資采購的審計過程中，往往將關注點放在采購程序的規范、采購支付金額、發票金額是否一致、采購合同的完整性等問題上，對于實際的采購數量與采購價格是否合理沒有予以重視，對于使用后的社會效益、經濟效益等問題更是很好關注，關于經濟管理、專項經費管理、領導任期經濟責任、預決算的執行、效益等方面的審計幾乎沒有涉及，這種單一的審計內容與審計范圍，難以起到良好的內部監督、管理作用。
（四）審計理念的落后在長期的發展過程中，公路部門內部審計理念相對來講是比較落后的，其往往只重視審計機構的監督職能，而忽視了監督機構的服務職能，在實際工作中，也只將審計的重點放在財務報告數據的合法性與真實性的查證上，對內部審計職能的理解只停留在經濟監督層面上，對于內部審計機構的服務咨詢職能往往予以忽略，這會導致內部審計部門的工作只局限于財務領域，對于工程建設領域與決策服務領域則很少涉及。另一方面，在其開展審計工作的過程中，只注重事后審計工作，對于過程參與予以忽略，目前很多公路內部審計部門都將關注點放在事后審計工作中，很少真正參與到經濟管理與工程建設過程中，并且在事后審計中還存在走形式、走過場的問題，對于其中存在的相關問題很難發現，即使是發現問題，其所造成的經濟損失也已經難以挽回，這就很難起到有效的監督作用，再加上其獨立性不強的問題，使得這種內部審計管理模式很難在實際的公路工程建設中發揮良好作用。
（五）審計方法的不科學目前的公路內部審計工作中，還應用內審人員查憑證、報表、賬簿等傳統的審計方法，導致其在實際工作中沒有應用內查外調等方法，審計工作不能觸及要害。隨著各項技術的發展，不法分子的作案手段越來越隱蔽，單純地應用以賬查賬的做法是很難發現其中存在的不法事實，導致建設單位蒙受經濟損失，積極改善不科學的審計方法顯得尤為重要。
二、加強公路內部審計的相關措施
（一）設置獨立的內部審計機構各級公路部門應該在現有基礎上，設置專門的、獨立的內部審計機構，并要為該機構配置專門的審計人員，只有在實際工作中保證內部審計機構的獨立性，才能保證內部審計工作的順利開展，這樣才能保證內部審計的職能與作用得到充分發揮，這也是開展內部審計工作的前提條件。在行政隸屬關系上，內部審計機構不能隸屬于紀檢部門或者是財務部門，要讓其能夠在實際工作中獨立地行使內部審計職權。
（二）積極提升內部審計人員的綜合素質目前的內部審計機構中的相關工作人員，大多是從財務部門抽調出來的，不僅缺乏獨立性，還缺乏與內部審計工作相關的知識，這會導致其自身知識儲備及綜合素質難以很好地滿足實際的審計工作所需，這就需要積極提升內部審計工作人員的綜合素質，將工作人員的考試、考核、培訓等予以結合，并要積極引進專業的審計人員，有利于內部審計質量的提升。
（三）拓寬內部審計范圍公路部門的內部審計工作中，不能僅僅局限于監督工作中，還應該充分地結合行業特點，不斷地拓寬設計范圍，以便于有效實現內部審計經濟監督職能向服務、管理及評價等綜合監督職能的轉變，這就需要結合實際需求及相關規定，對內部審計的工作職責及工作范圍予以明確的規定，拓寬其審計范圍，使其能夠在實際工作中發揮良好作用。
（四）建立起有效的內部審計工作模式公路部門要能夠認識到內部審計工作在交通經濟建設中的重要作用，并要認識到傳統審計工作模式中存在的不足之處，對內部審計工作有一個正確的認識，建立健全的內部審計工作制度，制定出科學、合理的內部審計工作模式，以便于在實際工作中真正體現出內部審計工作的重要性、權威性與獨立性，以便于促進公路內部審計工作高效開展。
（五）積極應用有效的內部審計技術方法隨著社會市場經濟的發展，中國的公路建設也取得了一系列進步與發展，對于其內部審計方法也提出了新的要求，一些傳統的內部審計方法已經難以很好地滿足現代內部審計工作的實際需求，積極改進傳統內部審計方法，開展手工操作向電算化處理的轉變，進一步提升公路內部審計工作的技術水平，對于交通經濟的發展具有積極的作用。
三、結語
馬克思在《手稿》中指出：“誠然，動物也生產。它為自己營造巢穴或住所，如蜜蜂、海貍、螞蟻等。但是，動物只生產它自己或它的后代所直接需要的東西；動物的生產是片面的，而人的生產是全面的；動物只是在直接的肉體需要的支配下生產，而人甚至不受肉體需要的影響也進行生產，并且只有不受這種需要的影響才進行真正地生產；動物只生產自身，而人再生產整個自然界；動物的產品直接屬于它的肉體，而人則自由地面對自己的產品。動物只是按照它所屬的那個種的尺度和需要來構造，而人懂得按照任何一個種的尺度來進行生產，并且懂得處處都把內在的尺度運用于對象；因此，人也按照美的規律來構造?！痹谶@段文字中，馬克思提出了兩個不同的尺度，并區分了動物的尺度和人的尺度?！叭魏我粋€種的尺度”指的是物的尺度，也就是客體的尺度。“內在的尺度”指的是人的尺度，也就是主體的尺度。動物只能夠按照一個尺度，也就是自己的物種的尺度進行活動，如蜜蜂只能造出蜂巢，不能造出其他的物種的穴居或住所，海貍也只會建造出有一道堤壩的住宅，其他形式的住宅則建造不出來，螞蟻也只能掘出蟻穴。這種生產活動只是動物根據自己的種屬的需要和尺度進行的本能活動，是屬于肉體的片面的活動，動物不能夠按照任何一種自身之外的種屬的需要和尺度進行生產活動，它們只能機械的按照自己的本能去適應自然環境，不能改造自然。而人類則可以按照兩個尺度，也就是任何一個種的尺度和人的內在尺度一起來進行勞動生產。人可以建造出自己住的房子，也可以根據自己的意識或特定精神文化的需求建造出類似蜂巢的建筑，可以在河邊海邊建造出堤壩，也可以在戰爭時期挖掘出洞穴進行避護。人的生產活動時自由地不僅僅局限于肉體需要的活動，人的活動具有自覺的、有意識的特點，人的活動也是自由的、有創造力的活動。人可以因為根據自己的目的來改變自然界，支配自然界。因此，人能夠超越動物，按照任何一個種的尺度進行生產活動，并且將自己的內在的尺度結合起來，在他所創造的世界中直觀自身。所以人的生產勞動過程包括了兩個方面的內容：一方面是客觀的規律性，一方面是主體的目的性。“人懂得按照任何一個種的尺度來進行生產，并且懂得把內在的尺度運用于對象”這句話反映了人的生產活動是任何一個種的尺度和人的內在尺度的統一。審美是人的生產活動的一種，也包含了主觀和客觀兩個方面的內容。
二、審美是主體與客體在實踐中實現的統一
外在物種的尺度與內在人類的尺度如何達到統一呢？它們在實踐的過程中達到了統一，審美在實踐的過程中得到了實現。實踐是主體與客體之間的橋梁，也是主體與客體產生關系從而達到統一的關鍵之所在。實踐的過程是人的本質力量對象化的過程。關于人的本質，馬克思既否定了黑格爾的抽象的精神屬性的觀點，也否定了費爾巴哈的抽象的物質屬性的觀點，他認為人既有精神意識的屬性也有物質自然的屬性。我們應當把兩者統一起來。蔣孔陽先生認為“正是自覺性、目的性和創造性等特點，是人的本質力量突破自然地物質束縛，向著精神的自由王國上升，人除了有自然地本質力量之外，更有精神的本質力量?！边@種解讀很好的解釋了馬克思說的“五官感覺的形成是迄今為止全部世界歷史的產物。”因為實踐的過程不是靜止的，人在實踐的過程中不斷地超越自然，超越自己。人的審美感受力也在不斷地豐富，對象美的領域也因為人對客觀事物的本質力量對象化而不斷地擴大。馬克思從宏觀的角度闡釋人的本質力量對象化，但并沒有具體說明人的本質力量有具體哪些。不過馬克思在《手稿》中提到人的本質力量是多種多樣的：“人對世界的任何一種人的關系———視覺、聽覺、嗅覺、味覺、觸覺、思維、直觀、情感、愿望、活動、愛———總之，他的個體的一切器官，正像在形式上直接是社會的器官的那些器官一樣，是通過自己的對象性關系而對對象的占有，對人的現實的占有；這些器官同對象的關系，是人的現實的實現（因此，正像人的本質規定和活動是多種多樣的一樣，人的現實也是多種多樣的。）。”因此，我們可以推斷出，審美過程也是人的多種本質力量對象化的其中一種過程和表現，并且使人和對象在審美實踐的過程中實現了統一。從客體方面來看，“隨著對象性的現實在社會中對人來說到處成為人的本質力量的現實，成為人的現實，因而成為人的本質力量的現實，一切對象對他來說也就成為他自身的對象化。對象如何對他來說成為他的對象，這取決于對象的性質以及與之相適應的本質力量的性質?！痹趯徝缹嵺`中，對象的性質也就是客體的獨特的性質，對象的性質與人的本質力量的獨特的性質達到了統一就是審美實踐的過程。對象中存在著美的客觀性，比如對稱、和諧等美的客觀法則。從主體方面來看，“對象只能像我的本質力量作為一種主體能力自為地存在著那樣才對我而存在，因為任何一個對象對我的意義恰好都以我的感覺所及的程度為限?！敝黧w的本質力量是審美實踐過程中最重要的一個環節。
[關鍵詞]經濟性效率性效果性
關于效益審計的概念，世界不同國家有不同定義，但從各國績效審計的基本內容來看,都無一例外的以三E——經濟性（economy）、效率性(efficiency)、效果性(effectiveness)作為經濟效益審計的基本內容。但目前，國內外審計界對3E概念，3E之間的關系，無一例外的未做出規范化的解釋。本文擬在分析經濟效率效益概念的內涵基礎上，辨明“3E”的內涵和外延，以加強對概念的理解，更好的為實踐服務。
一、經濟性
1.關于經濟性研究綜述
經濟(economy）在中文語義學中認為:(1)經濟學上指社會物質生產和再生產的活動;(2)對國民經濟有利或有害的;(3)個人生活用度;(4)用較少的人力、物力、時間獲得較大的成果;(5)《書》治理國家(《現代漢語詞典》，商務印書館）。經濟通常是指經濟活動的節約程度，即取得某一勞動成果而減少的資源消耗量。其表現形式，既可以用絕對數來表示，也可以用相對數來表示。
2.對經濟性的再思考
經濟，又稱節約，即我們要避免資源使用無度造成浪費。浪費無疑是管理者的失敗，在資源短缺有限的今天是不被允許的。強調經濟，就是強調最大限度的利用資源，發揮資源的全部潛能，包括人力、財力、物力的。在不經濟的條件下實現了效率性和效果性，必然有需要改進節約的地方，審計人員不會給出高的審計評價；只有在經濟的前提下實現效果性，才是可取的。如何妥善利用資源以服務于目標，無疑是一個大課題。
二、效率性
1.關于效率性研究綜述
效率(efficiency)，在中文語義學的含義有兩個：(1)機械、電器等工作時，有用功在總功中所占的百分比；(2)單位時間內完成的工作量（中國社會科學院語言研究所詞典編輯室，2002）。效率通常是指經濟活動中所消耗的社會資源與所獲得的勞動成果的比率，通常用相對數表示。從效率這一角度來考慮，提高經濟效益的有效方法，就需要合理配置社會資源，提高社會資源的利用的程度。
2.對效率性的再思考
效率是指投入與產出的比例。其中投入包括多種：時間、勞動量、實物量和價值量。相應的產出包括：產品、產量、收入、利潤等。但在實踐中需要注意，產出不一定是正的產出，有可能是負的產出，必須找準零點，不可以以負產出的絕對值作為效率計算公式的分子。在此理解下，效率性可以作為經濟性與效果性的連接橋梁，是在既定投入下通過良好的運營與過程控制，實現效果性的必由之路。
三、效果性
1.關于效果性研究綜述
效果(effectiveness)，在中文語義學中認為：(1)指事物或行動、動作產生的有效結果；(2)倫理學范疇。指人的道德行為的后果。與“動機”相對；(3)戲劇、電影中配合劇情造出的各種聲響以及某些自然現象（商務印書館辭書研究中心，2001）。效果是指經濟活動所產生的有用結果或成果。效果指標主要反映經濟活動有效性，即經濟活動的結果是否為社會所承認。經濟活動結果的有效性大，效果就好，經濟效益就高；反之經濟活動結果有效性小，甚至產生負效果，經濟效益就差。
2.對效果性的再思考
效果其實就是結果，有正向與負向之分，在取得壞的結果時，在經濟學與管理學中往往稱之是沒有結果，這是不科學的?！罢蚪Y果”是指好的結果，一般是人們預期想要取得的結果，大多指“符合規律”，“好的結果”；而“負向結果”則相反。所以效果是一個中性的概念，在實踐中應該區分好的結果與壞的結果，以有助于做出審計結論。在很多情況下，只有綜合考慮多樣標準才能對效益做出評價，因為在這一點上幾乎沒有單一的標準。審計師對效果性進行評價時，除了清晰可量化的數據外，還要處理的是軟標準。在量化的審計標準中加入非量化的審計標準，對于在短時間內無法對其效果性做出準確衡量的審計對象而言，無疑具有現實意義。四、效益審計（PerformanceAuditing）的再思考
1.各國效益審計的定義
英國國家審計署(NAO)對效益審計的英文表達是ValueforMoneyAudit,是對一個組織經營活動的效率性、效果性和經濟性所進行的一項獨立的評價活動。美國會計署(GAO)1994年將效益審計定義為，關于政府組織、規劃（programs）和活動的“3E”方面的審計，包括經濟、效率、和規劃審計（programaudit）。在這個定義中，規劃審計被進一步描述為涉及效果方面，是否達到了預期的目的，以及是否遵循了相關法規。德國將效益審計定義為“主要系指對行政運作（AdministrativeOperations）之經濟（economy）、效率（efficiency）、以及效益（effectiveness）進行審計”。
由此可見，各國對于效益審計的定義不盡相同，但各國對它的理解的主要方面卻驚人的一致幾乎都圍繞著3E展開。
3.用3E定義效益審計的優勢
用經濟性、效率性、效果性定義效益審計有助于分別處理，明確三者各自的衡量指標，各個關注，分別審計。用經濟性、效率性、效果性定義效益審計有利于關注三者之間的聯系，避免顧此失彼，影響效益審計結果。
審計人員在績效審計工作中，要對項目狀況進行客觀的績效評價，不能片面地、孤立地分析其中一個要素，而是要從經濟性、效率性和效果性三者之間的相互聯系中進行綜合分析。
五、結論
理論的研究是為了更好的指導實踐，為實踐服務，堅持理論與實踐的統一，加強理論研究才能夠更好的推動實踐向前發展。
參考文獻：
[1]邢俊芳陳華鄒傳華:最新國外績效審計[M].北京:中國審計出社,2001
一、上市公司關聯交易現狀分析
(一)上市公司與其關聯企業變相拆借資金的現象普遍表面上上市公司向集團收取資金占用費，可以增加盈利和解決母公司資金來源問題。但由于母公司資金獲得容易，揮霍浪費，任意拖欠，甚至形成“呆”賬、“死”賬，嚴重影響上市公司的發展，損害了投資者和債權人的合法權益。此外，上市公司與其關聯企業之間還存在大量巨額擔保行為，不僅形成銀行資金“黑洞”，誘發金融風險，有些上市公司還蓄意掩蓋，誤導投資者，一旦查明事實便會導致股價劇烈波動，甚至引起多米諾骨牌效應，產生股災。
(二)上市公司通過隨意調節費用及偽造交易等手段，為自己或關聯方謀取非法利益一些上市公司在購銷業務中以非正常的低價從關聯方買人原料，然后高價賣出其產品，借以制造高額賬面利潤。在信息披露上則含糊不清，模棱兩可，只披露交易數量而不披露交易價格和定價方法，也不披露關聯交易的次數及占同類購銷的比例，甚至蓄意不進行披露。在管理費用、營業費用等相關費用上，以其利益為需要隨意調節利潤、轉嫁費用，誤導、欺騙投資者和監管部門。
(三)以各種方式進行資產重組，逃避有關部門監管如資產轉讓、租賃、抵債、委托或合作投資、托管經營、贈予等。由于我國新會計準則把關聯交易差價轉入資本公積，并且嚴格界定了關聯方和非關聯方交易的界限，此類活動形式變得更為隱蔽。上市公司利用關聯交易操縱企業的財務狀況和經營成果進行利潤包裝，不僅在財務報告中提供虛假信息，而且給廣大投資者造成嚴重損失。因此，企業必須在會計報表中披露關聯方交易信息，以使社會公眾能夠對該企業的經營業績作出合理評價。
二、上市公司關聯交易的披露
(一)關聯交易披露要求企業會計準則要求合并財務報表中披露企業集團成員之間的交易。企業財務報表不僅在個別財務報表附注中應披露有關關聯方關系及關聯交易事項，還應在合并報表中分別按關聯方類別披露集團內部的關聯方關系及交易金額，屬多層投資控制關系的關聯關系及交易應披露到最低級企業。關聯交易按照重要性原則分情況處理：零星的關聯交易，如果對企業財務狀況和經營成果影響較小的或幾乎沒有影響的，可以不予披露；對企業財務狀況和經營成果有影響的關聯方交易，如果屬于重大交易(主要指金額較大的，如銷售給關聯方產品的銷售收入占本企業銷售收入10％以上)，應當分別關聯方以及交易類型披露，但以不影響會計報表閱讀者正確理解企業財務狀況、經營成果為前提。無論是否發生關聯方交易，存在直接或間接控制關系的關聯方企業應當在報表附注中披露母子公司的關系，包括關聯方企業的基本信息、主營業務、所持股權金額、直接或間接控制比例及其變化等信息，考慮到部分企業關聯關系的復雜性，企業至少應披露母公司、最終控制方、對外公開提供財務報表的最低中間控股公司。在企業與關聯方發生交易的情況下，企業應當在會計報表附注中披露關聯方關系的性質、交易類型及其交易要素。這些要素至少應包括：交易的金額；未結算項目的金額。在披露時要求披露至本期期未止的關聯方交易累計未結算的金額，不需要披露本期發生額；定價政策(包括沒有金額或沒有象征性金額的交易)；關聯方之間簽訂的交易協議或合同的主要內容、交易總額以及當期的交易數量及金額。
(二)關聯方交易信息披露對策首先，完善關聯交易披露的會計準則，尤其是對定價政策信息披露的規定：要求企業在財務報表中詳細披露關聯交易定價的基本要素，包括價格制定的方法、成本或市價、凈利潤或毛利潤，選擇該方法的理由，與公平市價的差異及對財務報表的影響等信息，并提供由獨立財務顧問簽發的關于關聯交易是否公正的聲明。對于重大的關聯交易，規定應有股東大會批準，并披露將要發生的交易的詳細信息，在進行成本效益權衡后，認為披露不符合成本效益原則的，可以向有關部門申請披露豁免。但如果關聯交易顯失公平且對企業的經營成果或財務狀況有重大影響的，則不得豁免。要強制有關公司增添披露涉及關聯交易的提示性說明，如披露關聯交易在收入和成本中的比例，關聯交易產生的利潤在利潤總額中的比例，披露公司章程對關聯交易決策程序的規定以及董事和監事對關聯交易公平、公正性的意見。對準則中表述的“重大影響”、“控制權”等專業術語，不能給會計人員抽象、模糊的認識，要力求具體規范，合理界定。其次，加大對關聯交易信息披露違規公司的處罰力度。對于故意隱瞞重大關聯交易，給投資者造成損失的，證券監管機構等有關部門應給予嚴厲處罰，并鼓勵投資者對其提訟，追究民事及刑事責任。針對關聯交易中各種可能出現的非公平公正和弄虛作假等情況，制訂出詳細可操作的處罰條例細則，從而對企圖利用關聯交易達到不正當目的的公司和個人起到威懾作用。再次，對企業經營業績或經營發展存在重大影響的關聯交易，不僅應對這些交易予以披露，而且必須披露其影響程度。如對資產、股權的轉讓應披露轉讓理由、對交易雙方當前生產經營及長遠發展的影響、定價原則、生產的效益占公司凈利潤的比重等。
三、上市公司關聯交易的審計
(一)關聯交易審計特點上市公司關聯交易有以下特點：(1)審計風險大。關聯方企業間往往存在著控制與被控制關系，或者一方能對另一方施加重大影響。存在關聯關系的企業進行交易時，雖然可以節約成本，提高交易效率，但也存在不利的方面，即與市場經濟的公平競爭原則不完全吻合。關聯交易在保障大股東權益的條件下，造成對少數股東權益的侵犯。也正是由于相關聯的經濟業務滲入，其動機很可能不同于正常的營業關系，從而加大了審計人員的審計風險。這種審計風險表現在固有風險、控制風險和檢查風險上：從固有風險看，由于我國部分上市公司沒有建立關聯方交易的約束機制，而現有的法律、法規除對關聯方及其交易要求披露之外，未作其他規定，造成關聯方及其交易的固有風險較大；從控制風險看，由于局部利益的驅使，關聯方交易存在相互轉移收入和費用的行為，并利用價格調節利潤，使資金使用不遵循有償原則等，造成了關聯方及其交易的控制風險加大；從檢查風險看，由于部分上市公司利用關聯方交易進行盈余操縱，使關聯方交易量大且復雜，給注冊會計師設置了障礙，加大了獲取審計證據的難度，提高了關聯方及其交易審計的檢查風險。(2)審計難度大。目前由于我國集團公司的大量出現，企業間關聯方關系已大量存在。隨著經濟的發展，審計工作將會越來越普遍、越來越復雜，從而造成審計難度增大。關聯方審計的難點在于關聯方的認定和關聯交易非關聯化，確定關聯交易是否進行了非關聯化，關鍵是查清交易中的“關鍵控制人”。有時候“關鍵控制人”并不一定是“終極股東”，而是名義上沒有控制但實際有控制權的法人和自然人，如國有股股東的上級行政主管部門和炒作上市公司的“莊家”。如某上市公司與一家公司進行交易，表面上兩者無關聯關系，但實際上同屬一個行政主管部門領導，在主管部門的行政干預下上市公司才不得不與那家公司進行交易，其公允性則有待考查。審計中若發現交易的獲利水平明顯與市場情況不符，則一定要請公司配合查清對方的主管部門。再如兩家上市公司進行交易，表面上也發現不了兩者的關聯關系，但實際上兩家公司的股票都受同一“莊家”控制，“莊家”同時操縱著這兩家公司，進行此項交易的目的只是為了方便“莊家”的炒作。杜絕非公允關聯交易，應與打擊莊家操縱并舉。另外，未予披露的關聯方交易也使審計難度加大。在上市公司中實際存在著無償的關聯方交易、不易察覺的關聯方交易與難以識別的關聯方交易發生，這種一方面存在關聯交易另一方面既不披露又不易察覺，從關聯各方來看，無非是為了達到隱瞞利潤，偷逃稅收的目的，這給注冊會計師的審計增加了極大的難度。
（一）環境責任和問責機制研究
方世南認為，在構建環境友好型社會的過程中，需要政府強化環境責任，發揮主導性作用，實施政府主導型的生態環境建設戰略，政府環境責任意識缺失或不強，將直接影響到旨在實現社會與經濟發展目標的政策的科學性和生態性，使得這些政策對生態環境問題產生外溢效應，即這些政策加劇了生態環境的惡化。許繼芳認為，政府環境責任缺失集中體現在中央政府與地方政府環境責任不對稱和地方政府經濟責任與環境責任不均衡兩大方面，這種缺失既造成了公眾環境利益的受損，又導致了政府合法性的下降，還引發了社會發展的環境不公平。鞏固認為政府環境責任的基礎應為公眾環境利益。肖萍認為，由于環境保護責任的缺失以及問責機制的不健全，環境問責的有關規定并未發揮其應有的作用，環境問責制不是一項單一的制度，它包括問責的依據和條件、問責的主體和對象、問責的方式（內容）和程序等一系列配套制度。就問責主體而言，環境問責制包括權力機關問責、司法機關問責、上級政府（行政機關）問責，環境審計屬于行政機關問責。
（二）審計與問責的研究
馬駿認為，以人大預算監督以及國家層面的審計監督為代表的平行問責，互相支持、互相促進，共同推動著我國財政問責的進程。馮均科認為，國家審計問責制度是特定國家以國家審計監督為基礎建立的規則化問責體系，包括審計機關的直接問責與其他機構借助審計結論所進行的間接問責。王會金認為，責任監督是政府審計活動的固有功能。
（三）環境責任、問責與環境審計研究
Bennett和Newborough分析了英國城市實施地方21世紀議程以及實現二氧化碳減排目標的審計情況，構建了區域發展局進行的城市級別的能源審計，分析了政府審計部門如何對地方政府環境責任進行問責。Luiz和Alessandra介紹了環境管理中巴西的政府審計，分析了聯邦環境許可證審批過程的業務審計問責機制，提出了政府審計在環境領域的職責，并與最高審計機關國際組織（INTOSAI）的其他成員進行了比較。鞏固認為，政府環境責任的基礎應為公眾環境利益，公眾環境利益本質上是一種社會利益，只能以法律所認可并予以保護的正當利益形式為法律所確認和保護，它具有主體共同性、客體整體性和救濟徹底性等特征。肖萍論述了環境問責的條件、主體和問責體系，認為環境審計是上級政府（行政機關）問責的重要形式。潘佳認為，我國目前的政府環境信息公開問責是內部的，缺乏公眾對權力的制約，應該建立由公眾參與考評、環境信息領域的獨立監察專員和公民或環保組織提起的、環境信息公開行政訴訟構成的外部參評機制。牛鴻斌等認為，政府環境審計的本質是控制和創新領導干部政府環境行為的管理工具，通過影響領導干部的政府環境行為，實現維護生態環境安全的工作目標。
（四）環境審計基礎理論與應用研究
Tomlinson等對環境審計的術語進行了研究。Glen從哲學的角度分析了社會和環境會計問題。Cláudia等為區分環境監管和環境審計的概念，收集整理了涉及環境監管、環境審計和環境會計的295篇文獻，并進行分類統計，分析了環境監管和環境審計的關系。國內有關環境審計基礎理論的研究也已深入各個方面，研究范圍包括環境審計理論基礎、動因、本質、職能、目標、假設、原則、準則、程序、方法、主體、對象等，總體而言，研究關注宏觀環境問題，具有一定的前瞻性。應用研究方面涉及農業、工業、空氣質量、水、建筑、氣候、能源、可持續發展、環境影響評價等眾多領域。最高審計機關國際組織環境審計委員會（TheINTOSAIWorkingGrouponEnvironmentalAuditing，簡稱WGEA）是目前政府環境研究領域權威的國際機構，現已公布了24份研究報告，成果主要集中在實務指南，但其成果需要依據各國國情進行深化。綜上所述，現有研究表明環境問題的外部性和信息不對稱產生了環境問責需求，審計是問責的一種形式，屬于行政機關問責，這種問責是審計活動的固有功能。目前的研究說明了環境問責對環境審計的需求，但什么條件下產生環境審計，什么因素影響環境審計的發展，環境審計的產生條件以及環境問責與環境審計之間的關系則一直缺少理論層面的解釋。
二、環境機會主義和污染容忍度下降產生問責需求
（一）環境領域發生機會主義行為的風險較高
機會主義行為是交易費用經濟學的重要行為假設之一，是對新古典利己主義理性人假定的延伸，是理性人尋利動機的自然結果。楊小凱等認為，機會主義是人們追求自利行為交互作用中產生的一種對策行為，這種機會主義對策行為就是“損人利己”。不對稱性信息為機會主義行為提供了“溫床”，而相應的收益則強化了個人的機會主義動機。機會主義行為的產生是經濟主體的理性與約束它的規則發生沖突的結果，包括個人理性與社會規則之間的沖突、組織理性與社會規則之間的沖突以及組織理性與組織之間所達成契約條件的沖突。一般而言，機會主義行為最易發生于經濟利益保護機制弱化的部位，機會主義行為的強度與經濟主體的利益敏感度密切相關。由于公共產權的固有缺陷，缺乏產權主體、產權主體虛無或激勵、監控不力等問題的存在，致使公共利益的保障機制不力，對侵蝕公共利益的行為反應遲鈍［33］。因此，具有公共產權屬性的領域發生機會主義行為的風險較高。由于空氣、水等資源不是稀缺資源，不屬于私有產權，對公共成員沒有排他性，因此環境質量具有典型的公共產權屬性。環境資源難以進入市場交易，不適用于價格機制，無法用市場價格確定公共產權的成本和收益，導致其價值因無形而被忽視。同時，由于公共產權的主體不明確，導致“理智的冷漠態度”和“搭便車”的心理，個體往往不會主動維護公共產權。環境的外部性使得環境領域的“損人利己”行為尤為突出，加之信息不對稱的普遍存在，環境的公共產權屬性明顯，這些都導致環境領域發生機會主義行為的風險較高。
（二）污染容忍度下降使得問責需求強烈
經濟社會的利己主義和環境領域的機會主義行為由來已久，可以說是伴隨著經濟社會的發展進程存在的，但是問責需求并未在環境領域出現機會主義行為時就產生，這表明環境機會主義只是問責需求的必要條件，而非充分條件。由于環境領域的公共產權屬性和外部性特征，導致公民社會對環境質量“理智的冷漠態度”和“搭便車”的心理，在環境污染尚未嚴重到危害私人產權（包括身體健康）時，這種心理狀態是普遍存在的，助長了環境領域機會主義行為的滋生。也就是說，在污染初期，公民社會對污染環境的機會主義行為是容忍的。環境容忍度與經濟發展的關系可以從環境庫茲涅茲曲線中得到解釋。一般認為環境質量與人均收入水平呈倒U曲線型關系，這被稱為環境庫茲涅茲現象。這種現象表明，在經濟發展初期，環境污染不是很嚴重時，民眾更愿意接受經濟增長帶來的收入增長，對環境質量下降保持容忍的態度，直至經濟增長到某個程度后，公民社會的收入水平和物質生活水平得到較大的提升，對環境污染不再容忍，環境開始得到治理，隨著經濟的進一步發展，容忍度繼續下降，環境質量得到改善。環境容忍度與經濟發展也呈倒U曲線型關系。這種容忍度的下降，隨著環境外部性內化為私有產權損失的加劇而更加強烈。影響環境機會主義行為容忍度的另外一個重要因素是環境意識。環境意識的提出是希望通過環境意識教育的環節引導環境行為。國內外研究結果表明，環境意識與環境行為之間的關系遠沒有人們想象中的那么緊密，兩者之間存在明顯的落差和不一致。也有研究表明，只有在低成本情景里，環境意識與環境行為之間才可能呈現出較高的相關度。盡管環境意識的提高未必導致環境行為的發生，但是有一點是可以肯定的，即無論經濟發展水平如何，環境意識的提高必然會使公民社會對環境污染行為的容忍度降低。正是由于經濟發展水平的提高，私有產權受環境污染的影響程度越來越高，同時環境保護教育程度也在不斷提高，環境污染的加劇也必然影響人群的健康和福利，致使社會公民對環境污染的容忍度降低，環境領域的問責需求逐步強化。
三、環境問責需求：環境審計的動因
問責需求產生后，最先考慮的是對產生污染行為當事人的直接問責，如對排污者進行處罰、要求其整改、勒令關停等。由于環境問題十分復雜，專業性強，由環境專業人員承擔對污染當事人的污染行為界定比較合適，因而通常的直接問責制度設計是由相關環境行政主管部門進行的，如我國的《環境保護法》第14條就規定“縣級以上人民政府環境保護行政主管部門或者其他法律規定行使環境監督管理權的部門，有權對管轄范圍內的排污單位進行現場檢查”。美國的環境法律也規定由聯邦政府的相關機構對環境污染行為進行直接管轄。但是，布坎南曾指出，如果將政府視為一個“經濟人”，它也有自己獨立的利益，這種利益就不見得總與社會的利益保持一致。也就是說，政府有可能會采取“為了增加財政收入而不惜損害社會經濟發展”的機會主義行為?！爸Z思悖論”也表明，“在歷史中經常會出現財政目標偏離社會目標的現象，具體表現為，為了增加財政收入而不惜采取損壞社會經濟發展的措施”。這就需要對作為直接問責主體的政府及相關部門進行再問責。例如我國在淮河流域投入大量水環境治理資金，但水污染狀況并未得到明顯改善，社會就會產生對環境行政主管部門的問責需求。美國在1899年頒布了《河川港灣法》，1912年制定了《公眾保健法》，1924年開始實施《油污染防止法》，但是環境污染并沒有得到遏制，由此產生了對聯邦政府相關機構的問責需求。間接問責制度設計是對政府及相關部門管理責任的問責。如1969年美國頒布的《環境政策法》規定，在總統府設立環境質量委員會，該委員會最重要的職責就是適時收集關于當前和未來環境質量狀況以及發展趨勢的正確資訊，并對該資訊進行分析和解釋，以確定這種狀況與發展趨勢是否會妨礙總統向國會提交環境質量報告中所規定政策的貫徹執行情況，同時編輯關于此項情況與發展趨勢的研究報告，并向總統提出建議。我國《環境保護法》第45條也規定，“環境保護監督管理人員、、的，由其所在單位或者上級主管機關給予行政處分；構成犯罪的，依法追究刑事責任”。2005年，我國頒布的《環境保護違法違紀行為處分暫行規定》中進一步明確有環境保護違法違紀行為的國家行政機關，對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員以及有環境保護違法違紀行為的國家行政機關工作人員，由任免機關或者監察機關按照管理權限，依法給予行政處分，存在上述行為的企業中有國家行政機關任命的人員，也由任免機關或者監察機關按照管理權限，依法給予紀律處分。由于我國直接問責主體眾多，如我國《環境保護法》、《水污染防治法》、《大氣污染防治法》、《固體廢物污染環境防治法》等所規定的環境監督管理部門就涉及環境、土地、礦產、林業、農業、水利、衛生、建設、漁業、公安、交通、鐵道、流域水資源保護機構等，若再加上發展改革委員會（基建投資）、經濟和信息化工作委員會（技改投資）等綜合投資部門，將有15個部門之多。雖然我國法律規定上有間接問責的制度安排，但是由于環境問題復雜，直接問責主體之間職能交叉，而目前作為間接問責主體的任免機關或監察機關又難以掌握全面信息來做出判斷，如農村環境整治工程涉及發改、農業、林業、水利、環境、土地等多個部門，中央一項資金撥付下來后，分渠道配發，每個部門只知道自己的配額，很難就總體責任進行監督，因而目前任免機關或者監察機關的問責效果尚未顯現，對于政府的直接問責是否有效，對環境治理是否進行投入，投入多少，效果如何等民眾關心的問題，難以做出準確的回應。社會有問責需求，但現有的問責機制還不能進行有效的問責，在制度上，我們希望能有一個部門可以掌握有關環境責任履行的全面信息，包括環境信息、財務信息、管理信息等，可以通過這些信息進行判斷，同時擁有對違法違規行為一定的處理處罰權力，具有權威性。審計機關正是這樣的綜合經濟部門，通過審計和審計調查，審計機關可以掌握多個部門的環境相關信息，可以做出綜合診斷和評價，環境審計因此而產生。
四、環境審計內容演化：問責需求動因的證據
根據前面的分析，環境機會主義行為越多，污染就越嚴重，公民社會對污染的容忍度就越低，這方面的問責需求就越強烈，這個領域就應該是環境審計的重點。本文從我國環境治理投入、環境污染主要領域、與相關環境審計關系的角度來收集數據，以實證檢驗環境機會主義、問責需求和環境審計的相關性。
（一）環境保護的投資問責驅動環境部門的預算執行審計
根據2001—2010年的《全國環境統計公報》和中經統計數據網相關數據，本文利用固定資產投資價格指數，將環境治理各年投資換算成2001年不變價格。我們從表1中的環境投資情況發現，2004年以前環境保護投入在1800億元以內，2006年上升至2300億元，環境投資的增長使得環境領域資金使用情況不容忽視。從環境污染情況來看，2005年11月發生松花江水污染事件，同年12月又發生珠江北江鎘污染事件，這兩起重大的水污染事件為我國的水環境保護敲響警鐘。2006年，國家環?？偩止步訄筇幹?61起突發環境事件，比2005年增加85起，凸顯了環境污染問題的嚴重程度。環境污染事件的頻發說明環境機會主義行為增多，環境投入大幅增加反映了環境污染容忍度下降，政府進行環境治理的力度增加。由此，對環境保護部門進行問責，對其預算執行進行監督成為必然。中央部門的預算執行情況是審計署的主要例行審計工作，從已經公布的審計結果公告來看，2005年公布的第3號《32個部門單位2004年度預算執行審計結果公告》和2006年公布的第5號《42個部門單位2005年度預算執行審計結果公告》均未將原國家環境保護總局列入公告對象。但自2007年公布第6號《49個部門單位2006年度預算執行和其他財政收支審計結果》開始，環境保護部（原環境保護總局）已經成為例行的預算執行審計對象。這表明正是環境投資增長產生問責需求，進而驅動了審計署對環境保護部門預算執行情況進行審計。就審計披露的信息來看，也從2007年的僅披露問題發展到2013年披露環境保護部內部各部門預算執行的詳細數據和差異，并披露差異產生的原因，可以看出報告更具有績效審計的特征，這也是近年來社會在問責方面要求更加深入具體的體現。
（二）水環境污染及治理問責驅動水環境審計
2001—2010年10年間公布的《全國環境統計公報》水環境污染總量控制指標COD和氨氮的排放情況見下頁表2。從表2中可見，2005年是全國氨氮排放量最大的年度，2006年是全國COD排放量最大的年度，而且生活污染源總是高于工業污染源，水污染的主要來源是生活污染源，生活污染源的COD和氨氮排放在2006年達到最高點。2005—2006年之后，廢水排放總量依然上漲，但COD和氨氮排放量均有所下降。水環境污染的趨勢表明，2005年—2006年是我國水環境污染最為嚴重的時段。同時，自2003年開始，《中國環境狀況公報》披露上一年度的全國特大、重大環境污染事件，2005年之后開始分類統計，2010年之后又不再公報。由于當年度公報的是上一年度的污染事件，因此我們可以從公報中得到2004—2009年污染事件的統計情況。從表3中6個年度的環境污染事件分布情況來看，水污染和大氣污染是我國主要的污染形式。2005年環境污染事件猛增，水污染事件是2004年的一倍。并且2005—2006年又是我國水環境污染最嚴重的時段。嚴重污染事件的頻發使人們開始認識到環境污染造成的損害，容忍度下降。為加強環境治理，2007—2008年，我國的環境投資有較大幅度的增長，對環境污染責任人和監管責任的問責需求也十分迫切，正是這個問責需求導致大規模的水環境審計，如下頁表4所示。從表4可以看出，從2004年開始，審計署開始實施大規模的水環境審計項目，2008—2009年是水環境審計項目最為集中的時期，這個時期對應的是2007—2008年環境投資快速增長后進行問責的時期。也就是說，2005—2006年水環境污染嚴重，環境污染事件增多；2007—2008年治理力度加大，但治理效果未能讓民眾滿意，容忍度下降，問責需求迫切；2008—2009年開始進行大規模的環境審計。從時間順序上來看，上述各時間段存在驅動關系；從審計內容和發現問題來看，逐步從單純的資金使用情況審計轉向對水環境績效的審計，這也是緣于公民社會對環境責任履行情況問責的需求，起初民眾只是想知道錢有沒有花到環境項目上，隨著容忍度的下降，民眾更關心花錢有沒有發揮改善環境的作用，也就有了更高的問責需求，從而促使水環境審計向績效審計發展。
（三）節能減排的問責需求驅動節能減排審計
能源消耗產生環境污染，節能減排是環境治理的途徑。我國2001—2012年的能源消耗情況和增長率見后文表5。由后文表5可見，“十五”期間（2001—2005年），我國能源消耗量大幅度攀升，上升幅度達到56．91％，“十一五”期間能源消耗上升幅度雖有所減緩，但也達到25．61％。正是由于大幅度上升的能源需求及其造成的環境污染超出了公民社會的容忍度，節能減排的需求才更加強烈。《國民經濟和社會發展第十一個五年規劃綱要》提出了“十一五”期間單位國內生產總值能耗降低20％左右、主要污染物排放總量減少10％的約束性指標。為實現節能減排目標，國家出臺了多項財政補貼政策，投入了大量資金。對于這些資金的使用情況及使用效果，公民社會有問責的需求，加之公民對能源消耗和環境污染容忍度的降低，這種問責需求十分強烈。正是問責需求的驅動，審計署組織了大規模的節能減排審計。目前完成的節能減排審計結果公告顯示，2008年進行的41戶中央企業節能減排情況審計調查是對2006—2007年節能減排投入的問責審計，之后的20個省有關企業節能減排情況審計調查及10個省1139個節能減排項目審計也是對之前年度節能減排資金投入的問責。5044個能源節約利用、可再生能源和資源綜合利用項目審計是節能減排的財政科目審計，是財政資金投入的問責。從時間順序來看，正是節能減排資金投入的問責需求驅動了節能減排審計；從內容和披露問題上看，由于節能減排審計是從2008年開始，此時問責需求已經要求審計關注績效問題，因此節能減排審計起初就是績效審計，只是隨著內容的不斷深入，審計的范圍更寬。
五、結束語
環境績效審計是審計機關以經濟性、效率性、效果性為衡量標準，對被審計單位的環境管理活動及有關經濟活動進行審查、分析和評價，提出有針對性的審計建議，促進改善環境管理、提高環境管理績效，推動政府可持續發展戰略有效實施的審計行為。
這里，有幾點需要指出：第一，政府環境績效審計產生于受托環境責任，根本出發點在于評估公共環境資源是否被受托者經濟、有效地管理和使用；第二，政府環境績效審計是政府環境審計和政府績效審計的有機結合，是對傳統審計在邏輯上和內涵上的必要延伸和補充；第三，政府環境績效審計是一種以促進為主的建設性審計，在環境監督的基本功能之外，環境評價和環境建議功能也至為重要；第四，政府環境績效審計的主體是國家審計機關，審計過程中聘請的外部專家或社會中介機構不能代替審計機關承擔最終責任。
一、政府環境績效審計的對象
環境績效審計是一種以環境管理活動為對象的綜合性審計。這些環境管理活動有資金性質的，如環保專項資金的籌集、使用和管理情況；也有非資金性質的，如環境規劃、環境政策的制定與執行情況等。從一定意義上講，被審計單位的所有環境管理活動都與績效有關，環境績效審計的客體就是被審計單位的環境管理活動和有關經濟活動，這在環境績效審計的范圍和內涵中得到了直接體現。具體而言，政府環境績效審計的對象主要包括：
第一，涉及資源利用和保護的環境管理活動。指對森林水泊、草原灘涂、土地礦藏、江河岸線、海洋漁業等重要資源的開發利用和保護治理活動，特別是針對亂采濫伐、無序開發、圍墾河湖、毀林圈地、能源高耗、不可再生資源枯竭等方面的環境管理活動和有關經濟活動。
第二，涉及污染防御和治理的環境管理活動。指控制和防治廢水、廢渣、廢氣等污染物向大氣、水和土壤排放的活動，特別是針對工業企業違法排污、城鄉居民飲用水質不達標、污水處理廠和垃圾填理場運營不善、重點流域斷面水質不達標、農村土壤污染等方面的環境管理活動和有關經濟活動。
第三，涉及生態恢復和建設的環境管理活動。指對重點生態工程的建設和生態脆弱地區的恢復和保護活動，特別針對植被退化、水土流失嚴重、土地沙漠化和荒漠化擴展、生物多樣性減少、自然保護區萎縮破壞等方面的環境管理活動和有關經濟活動。
二、政府環境績效審計的目標
所謂政府環境績效審計的目標，是指政府環境績效審計行為意欲達到的理想境地或狀態。陳正興認為，環境審計的目標包括基本目標和具體目標兩個層次，具體目標又劃分為一般目標、近期目標和中長期目標三個方面，環境績效審計屬于環境審計的中長期目標。筆者認為，環境績效審計和環境財務審計、環境合規審計一樣，是環境審計的組成部分，而不能算是目標。政府環境績效審計有自己的目標體系，并且可以細分為三個層次：根本目標、具體目標和分項目標：
環境績效審計的根本目標與環境審計的根本目標是一致的，即改善環境管理，提高環境效益，協調經濟發展和資源、環境保護，達到可持續發展的目的。
環境績效審計的具體目標可以概括為：對環境管理各環節、各步驟的績效情況進行審查、分析和評價，找出影響環境管理績效的不利因素，提出針對性的改進建議，從而推動政府環境管理工作更加經濟、高效的進行。
根據出發點的不同，又可以進一步地將具體目標分解為各類分項目標：（1）監督和評價環境管理活動的經濟性，促進環境管理在保證質量的前提下耗費最少的公共資源，實現投入成本的節約化；（2）監督和評價環境管理活動的效率性，促進環境管理在相對一定的投入下，實現產品、服務或其他成果的產出最大化；（3）監督和評價環境管理活動的效果性，審查目標實現的程度，以及實際取得的效果與預期效果的關系，促進環境政策、資金、項目實現預期的目標等。
三、政府環境績效審計的內容
最高審計機關國際組織在《從環境視角進行審計活動的指南》中，列示的環境績效審計內容包括：對政府監督環境法規執行情況的審計、對政府環境項目的效益進行審計、對其他政府項目的環境影響進行審計、對環境管理系統的審計、對計劃的環境政策和環境項目進行評估等。
當然，確定環境績效審計的內容，還是要從環境績效審計的目標出發，對整個環境管理體系進行分析研究，確定環境績效審計發揮作用的環節，進而確定其內容。筆者認為，政府環境績效審計目前主要包含以下幾方面內容：
一是政府環境政策的績效審計。主要是對政府環境政策的制定和執行情況進行績效評估，包括環境政策制定的科學性、環境政策結構的合理性、環境政策本身的可操作性和連續性、環境政策執行中利益關系的共贏性、執行環境政策、法規、制度的效果性等方面。典型案例如審計署20__年對鋼鐵、電力等重點行業“節能減排”政策執行情況的審計調查。
二是政府環境資金的績效審計。國家撥付給各級政府及部門的環保專項資金是用于防治污染、治理環境的主要來源。審計機關在對環境資金的真實性、合規性審計的基礎之上，還應對環境資金的籌集、撥付和使用的效益性進行審計，因為單純的真實合法，并不等于管理和使用的節約、優質、高效。典型案例如陜西省審計廳對秦嶺“退耕還林”專項資金的審計。
三是政府環境項目的績效審計。隨著環境問題的日益突出，政府對改善環境的投資也越來越大，項目范圍涵蓋水環境整治、生態效益補償、污水處理及垃圾填埋、沼氣建設等。審計機關應關注政府環境項目的投資績效，審查項目落成后能否實現設計目標，是否以最少的成本取得最大的經濟和環境收益。典型案例如深圳市審計局對城市污水處理投資項目的審計。
四是政府環境信息系統的績效審計。計算機技術的發展日新月異，被審計單位的環境管理活動已經高度依賴于各種類型的環境信息系統，如大氣監測系統、 污水處理信息系統、排污費征收管理系統等。審計人員應檢查這些信息系統的安全性、穩定性、可靠性和效率性，并對系統產生數據的真實有效性進行核查。典型案例如審計署駐南京特派辦對唐山熱電公司煤煙自動監測系統的審計。
四、政府環境績效審計的方法
環境績效審計的技術方法有多種，有的在傳統審計中也經常使用，如面談詢問法、調查問卷法、實地觀察法、分析復核法等；有的則是專業性的技術方法，常見的如環境費用效益分析法、層次分析法、模糊綜合評價法等：環境費用效益分析法，是指對環境建設項目的全部影響進行計量分析，并對項目的整體費用和效益加以權衡的方法；層次分析法，是指將各類環境因素進行排序和分解，劃分為若干模塊化、數量化和遞階化的矩陣，再進行多層次模型分析的方法；模糊綜合評價法，是指通過模糊數學原理將定性評價轉化為定量評價，合理確定環境績效評價要素的權重，再進行總體綜合分析的方法。選用什么樣的審計方法，應以獲取充分和適當的審計證據、形成有說服力的績效審計報告為重。只有方法適當，才能為準確地描述和評價環境績效提供保證。
在現階段，除了繼續使用傳統的審計方法外，審計人員也應該注意調整思維定式，不斷嘗試和采用先進的環境績效審計技術和手段。例如，江蘇省審計機關在太湖流域水污染治理情況審計中，運用歷史數據、現場勘察數據分析的方法，評價污水處理設施的運行績效；運用環境系統數據縱向、橫向對比的方法，評價污染源在線監控系統的投入產出績效；運用微觀個體情況歸納分析的方法，評價區域環境治理的宏觀績效，都取得了很好的審計效果。同樣在太湖水污染治理審計中，浙江省審計機關運用實地取樣檢測水質的方法，分析水質變化的影響程度；通過環境監測專家咨詢法，對水污染物排放和處理數據進行測算，有效地增加了績效評價的專業性和權威性。
五、政府環境績效審計的標準
在環境績效審計實踐中，由于被審計單位的多樣性，不同的項目不可能使用完全相同的評價標準。因此，審計人員應該為每一個審計任務“量體裁衣”，根據項目的具體特點和具體目標，有針對性地來確定審計標準。在選擇環境績效審計評價標準時，要與被審計單位充分溝通，解決相互間對衡量指標的分歧，這樣審計結論才能得到被審計單位的認可。
經濟合同內部審計是審計人員運用審計手段，對合同的簽訂、執行等過程與結果的審計監督、評價。在多元化的市場經濟環境之下，企業務實開展經濟合同內部審計有著十分顯著的必要性。具體而言，主要體現在這么幾個方面：一是開展經濟合同內部審計，是完善合同內容的重要舉措，有助于企業有效規避其中潛在的經濟糾紛；二是有效堵塞漏洞、落實內控制度建設。一方面有助于提高合同履約率、避免一定的合同風險；另一方面，有助于維護企業合法權益，避免資金流失問題的出現；三是進一步規范各方管理行為，維護正常的財經秩序。對此，新的經濟環境，給現代企業帶來了發展的新機遇，但同時也給企業帶來了發展的挑戰。在機遇與挑戰并存的時代，需要企業強化內控制度建設的重要性。既要狠抓落實經濟合同審計工作的建設，又要審時度勢，不斷地優化與調整工作建設，尤其是在內控制度的建立與完善、審計人才隊伍建設等方面，以更好的適應企業的發展需求，推動企業又好又快發展。
二、企業經濟合同內部審計存在的問題
在多元化的市場環境之下，企業經濟合同背部審計的重要性日益突顯，是現代企業“謀發展、求共存”的重要舉措。但從實際情況來看，企業經濟合同內部審仍存在諸多問題，尤其是合同訂立與管理的內部制度不完善、經濟合同審計階段不完備等問題，弱化了經濟合同內部審計的重要性。那么，具體而言，企業經濟合同內部審計存在的問題，主要在以下幾個方面：
(一)合同訂立與管理的內控制度不完善，以至于出現一定的審計風險
完善的經濟合同管理制度，是務實開展經濟合同審計的重要基礎。企業合同訂立與管理的內控制度不完善，容易造成企業出現一定的審計風險。一方面，我國在相關法律法規的建設方面，存在一定的不完善，且內部審計實務工作起步晚，以至于經濟合同內部審計工作存在較大的隨意性。如，合同訂立未形成行業規范，難以實現集中管理；另一方面，經濟合同內部審計工作缺乏企業領導的足夠重視，以至于在經濟合同的報審上，出現程序不合理。這樣一來，給企業的發展帶來一定的審計風險。
(二)經濟合同審計落實不到位，內部審計程序不完整
企業在經濟合同內部審計的過程中，主要有準備、實施、終結和后續四個階段。而企業卻難將四個階段落實到位，出現審計程序“斷層”的問題，審計做一半留一半的情況比較突出。從實際來看，企業在經濟合同內部審計中，更多的是對合同簽訂程序、形式等合法性的檢查，以及對合同主體、客體等條款的審計。這些檢查與審計非常之重要，但是經濟合同審計是一個過程，其他幾個階段同樣重要。在審計準備階段是經濟合同審計的起點，可以提高審計效率，而審計準備階段的缺失，導致合同審計階段手忙腳亂，反而降低了審計的效力。此外，后續審計是經濟合同審計質量控制的重要階段，而后續審計往往被忽視，弱化了其現實作用。所以，內部審計程序的不完善、審計的落實不到位，不利于經濟合同審計作用的有效發揮。
(三)專業人才比較缺乏，不利于經濟合同內部審計工作的全面開展
經濟合同審計是一項專業且綜合性的審計，強調專業人才在其中的重要性。一方面，合同管理人才要具備財務收支、相關法律以及經濟效益審計等知識；另一方面，合同管理人員還需要具備良好的業務素養，才能更好地實現對經濟合同的內部審計。就從實際情況而言，企業缺乏這樣專業的合同管理人才，并且合同管理被企業作為一般辦公人員的事務，以至于合同管理缺乏科學合理性，一旦發現糾紛等問題，難以在第一時間獲得法律上的支援，這對企業極為不利。
三、強化企業經濟合同內部審計的應對策略
隨著市場經濟體制的不斷完善，進一步強化經濟合同內部審計，是現代企業優化內控管理的重要工作。在筆者看來，企業經濟合同內部審計的強化，關鍵在于經濟合同管理制度的建立健全，并明確審計目標與內容，加強專業隊伍建設，從本質上夯實企業經濟合同內部審計工作。
(一)建立健全經濟合同管理制度，對各部門職責進一步明確
經濟合同內部審計的強化，關鍵需要建立健全經濟合同管理制度，為內部審計工作的務實開展創造良好的條件。首先，對于經濟合同審計的目標與內容要要進行明確，哪些經濟合同屬于重大經濟合同，必須經過審計，這些都是非常重要；其次，對于項目簽訂的流程與手續，都是有著嚴格的規定，并且相應的崗位需要建立責任制度，規范參與其中的各方行為，提高經濟合同管理的有效性。再次，強化監督管理，明確相應的監督管理措施，確保經濟合同內部審計工作落實到位；最后，對于一些需審計但未審計的經濟合同，需要強化相應的規定，如企業財務部不能支付相關的任何款項等。并且，強化對合同檔案的管理，建立相應的管理制度。
(二)切實做好事先審計工作，并科學拓展審計內容
經濟合同內部審計是一項專業而復雜的工作，切實做好事先審計工作，是內部審計工作的重要環節。經濟合同簽訂之前的審計，是及時發現遺漏或失誤，避免企業經濟損失的重要工作。對此，企業在合同簽訂之前，需要切實做好事先審計監督工作，確保企業的經濟利益。與此同時，企業在經濟合同簽訂之前，如果合同談判需要，審計人員也可以參與其中。這樣一來，可以對于合同談判過程中的問題，進行及時有效的解決，以確保合同執行的長期有效性。
(三)強化專業隊伍建設，提高經濟合同內部審計的有效性
毋容置疑，經濟合同內部審計是一項專業性、法規性很強的工作，工作有效開展離不開專業的審計人才。但是，企業在專業審計人才方面，仍比較的缺乏，這就強調強化專業隊伍建設，在企業經濟合同內部審計工作中的重要性。首先，強化審計人員的專業能力，以及增強法律意識。通過不定期的培訓等活動，實現企業審計人員的可持續發展；其次，強化人才的引進。在日益復雜的市場環境之下，企業需要專業化的隊伍，以支撐企業的發展需求；再次，優化審計隊伍，建立一支懂審計、懂會計、懂管理的人才隊伍，更有助于提高經濟合同內部審計工作的有效性。
四、結束語
(一)對任期內資產、負債、損益的真實性、合法性、效益性進行審計
由于煤炭生產企業的經營規模一般都比較大，資產規模達到幾個億、幾十億甚至是上百億，要想在規定的時間內完成這么大規模的審計任務，在用以前的審計模式已經不適應審計的需要，這就要求我們審計人員要充分利用風險導向審計模型，對被審計單位的審計風險作出充分的評估，并對經營期間資產、負債、損益情況進行合法性、真實性等進行審計，可以通過查看財務賬冊、憑證、報表、資產管理臺賬以及盤點記錄等紙質資料進行審查，還可以通過現場查看、函證等方式證實其存在性，并檢查資產質量是否得到改善、是否存在嚴重損失、重大潛虧或者資產流失等問題，并對是否實現了資產的保值增值和資產的使用效率等進行分析。
(二)對煤炭開采回收情況進行審計
煤炭是一次性開采不可再生的資源，其開采情況嚴重受到井下地質條件的影響和制約，地質條件好的地方煤炭開采比較的容易，地質條件復雜、斷層多、煤層淺、矸石含量高等地方，開采難度就比較大，還有就是當前煤炭銷售形勢供不應求，銷售價格也比較高，給企業帶來的利潤也比較大，有的煤礦生產企業為了追求眼前的利益和個人政績，在生產過程中進行盲目的開采，或者是只開采生產條件好、煤質好、發熱量高的煤炭，而對地質條件差、開采難度大、需要進行處理才能能開采的地方舍棄不采，甚至是對可經過洗選加工就能夠挑選出來的煤炭不加工洗選直接與煤矸石一起排掉，造成了極大的浪費和損失。
(三)對人才培養情況進行審計
我們都知道，現在企業之間的競爭實質上是對人才的競爭，人才是企業的生命力，是企業的第一生產力，對人才的培養情況能反映出企業生產的機械化、現代化程度的高低。因此，我們也要將對人才的培養情況納入任期經營責任審計的范圍。我認為可以從以下方面開展審計工作：審查煤礦每年對教育經的投入情況，是否能夠滿足職工教育培訓的需要；查閱每年引進優秀人才情況以及每年技術人員尤其是關鍵技術人員或領導層人員離職情況；檢查對科研人員隊伍的建設和取得的成果；檢查礦井職工取得的專業技術資格情況；查閱煤礦為了調動職工生產的積極性所制定和采取的激勵政策等。
(四)對內部控制制度進行審計
內部控制制度的建立、健全和有效執行，是不斷提高煤礦治理水平的重要途徑，也是降低煤礦風險的重要手段，因此在任期經濟責任審計中也要對內部控制制度進行審計。審計的主要內容有：內部控制環境，即評價治理結構、機構設置和權責分配、內部審計、人力資源政策、企業文化在內的內部控制環境對企業經營管理活動的影響;風險評估，即分析企業風險控制目的設置的合理性，評價開展風險評估范疇的全面性、風險評估結果的有效性和風險應對策略的科學性;控制活動，即評價企業根據風險評估結果設置的內部控制措施的科學性和控制效果的有效性；
二、目前存在的問題
由于煤礦所在行業的特殊性，在審計過程中需要運用到較強的專業技術知識，比如安全生產評估，我們在這方面的專業審計人員相對缺少。有些煤礦進行經濟責任審計的時間相對滯后。在有些煤礦，該單位的行政負責人在調離了該工作崗位之后，組織人事部門才委托審計部門對其進行審計，與先審計后離任的要求不相適應，也大大降低了審計的效果。部分單位開展經濟責任審計時的內容相對滯后，跟不上煤炭企業的經濟發展需要。
三、結束語
